第六章 无形资产

本章考情分析

本章阐述无形资产的确认、计量和记录等内容。近三年考试题型为单项选择题和多项选择题，分数不高，从近三年出题情况看，本章内容不太重要。

近 3 年题型题量分析表

近年考点

2013 年教材主要变化

◇增加内容：持有待售无形资产的会计处理。

本章基本结构框架

第一节 无形资产的确认和初始计量

一、无形资产概述

无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的 可辨认 非货币性资产。

【提示】 商誉 的存在无法与企业自身分离， 不具有可辨认性 ， 不属于 本章所指 无形资产 。

商誉 = 合并成本 - 被购买方可辨认净资产公允价值的份额

如甲公司支付对价 1 200 万元从乙公司原股东处取得乙公司全部净资产，其可辨认净资产公允价值为 1 000 万元，乙公司丧失法人资格。甲公司在其个别报表中应确认商誉 =1 200-1 000=200 （万元）

再如， A 公司支付对价 620 万元取得 B 公司 60% 股权，能够对 B 公司实施控制， B 公司可辨认净资产公允价值为 1 000 万元。 A 公司个别报表中不确认商誉，在合并财务报表中确认商誉 =620-1 000 × 60%=20 （万元）。

【例题 1 •判断题】在资产负债表中，商誉应作为无形资产列示。（ ）

【答案】×

【解析】无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。商誉不属于无形资产。

二、无形资产的确认条件

无形资产同时满足下列条件的，才能予以确认：（ 1 ）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；（ 2 ）该无形资产的成本能够可靠地计量。

三、无形资产的初始计量

无形资产应当按照成本进行初始计量。

（一）外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

下列各项不包括在无形资产的初始成本中：

1. 为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用；

2. 无形资产已经达到预定用途以后发生的费用。

【例题 2 •单选题】 2013 年 2 月 5 日，甲公司以 1 900 万元的价格从产权交易中心竞价获得一项专利权，另支付相关税费 90 万元。为推广由该专利权生产的产品，甲公司发生宣传广告费用 25 万元、展览费 15 万元，上述款项均用银行存款支付。甲公司取得该项无形资产的入账价值为（ ）万元。

A.1 900

B.1 990

C.2 030

D.2 005

【答案】 B

【解析】无形资产的入账价值 =1 900+90=1 990 （万元）。

购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的初始成本 以购买价款的现值为基础确定 。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，作为未确认融资费用，摊销金额除按照本书“长期负债及借款费用”的有关规定应予资本化的以外，应当在信用期间内采用 实际利率法 进行摊销，计入当期损益（财务费用）。

【例题 3 •计算分析题】 2012 年 7 月 1 日，甲公司与丁公司签订合同，自丁公司购买管理系统软件，合同价款为 5 000 万元，款项分五次支付，其中合同签订之日支付购买价款的 20% ，其余款项分四次自次年起每年 7 月 1 日支付 1 000 万元。管理系统软件购买价款的现值为 4 546 万元，折现率为 5% 。该软件预计使用年限为 5 年，预计净残值为零，采用直线法摊销。

要求：

（ 1 ）计算甲公司 2012 年 7 月 1 日购买管理系统软件的入账价值，并编制相关会计分录。

（ 2 ）计算 2012 年 12 月 31 日无形资产的账面价值，并编制 2012 年无形资产摊销的会计分录。

（ 3 ）计算 2012 年 12 月 31 日长期应付款的账面价值，并编制 2012 年未确认融资费用摊销的会计分录。

（答案中的金额单位用万元表示）

【答案】

（ 1 ）

管理系统软件应该按照购买价款的现值 4 546 万元作为入账价值

借：无形资产 4546

未确认融资费用 454

贷：长期应付款 4 000

银行存款 1 000

（ 2 ）

2012 年无形资产的摊销额 =4 546 ÷ 5 × 6/12=454.6 （万元）

2012 年 12 月 31 日 无形资产的账面价值 =4 546-454.6=4 091.4 （万元）

借：管理费用 454.6

贷：累计摊销 454.6

（ 3 ）

2012 年未确认融资费用的摊销额 = （ 4 000-454 ）× 5% × 6/12=88.65 （万元）

2012 年 12 月 31 日 长期应付款的账面价值 =4 000- （ 454-88.65 ） =3 634.65 （万元）

借：财务费用 88.65

贷：未确认融资费用 88.65

（二）投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

（三）非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产的成本，应当分别按照本书“非货币性资产交换”、“债务重组”的有关内容确定。

（四） 土地使用权的处理

企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，但属于投资性房地产的土地使用权，应当按投资性房地产进行会计处理。

土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，相关的土地使用权账面价值不转入在建工程成本，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外：

1. 房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。（我们不要把土地的价值转入在建工程成本）

2. 企业外购房屋建筑物所支付的价款应当在地上建筑物与土地使用权之间进行合理分配；确实难以合理分配的，应当全部作为固定资产处理。

企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权而用于赚取租金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。

【例题 4 •多选题】北方公司为从事房地产开发的上市公司， 2008 年 1 月 1 日，外购位于甲地块上的一栋写字楼，作为自用办公楼，甲地块的土地使用权能够单独计量； 2008 年 3 月 1 日，购入乙地块和丙地块，分别用于开发对外出售的住宅楼和写字楼，至 2009 年 12 月 31 日，该住宅楼和写字楼尚未开发完成； 2009 年 1 月 1 日，购入丁地块，作为办公区的绿化用地，至 2009 年 12 月 31 日，丁地块的绿化已经完成。假定不考虑其他因素，下列各项中，北方公司 2009 年 12 月 31 日不应单独确认为无形资产（土地使用权）的有（ ）。（ 2010 年考题）

A. 甲地块的土地使用权

B. 乙地块的土地使用权

C. 丙地块的土地使用权

D. 丁地块的土地使用权

【答案】 BC

【解析】乙地块和丙地块均用于建造对外出售的房屋建筑物，属于房地产开发企业的存货，这两地块的土地使用权应该计入所建造的房屋建筑物成本，不应单独确认为无形资产，选项 B 和 C 正确。

【例题 5 •判断题】房地产开发企业购入的土地用于建造商品房时，相关的土地使用权账面价值应作为无形资产核算，不转入商品房成本。（ ）

【答案】×

【解析】房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物时，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本，构成房地产开发企业的存货。