第五节　　一般纳税人应纳税额的计算(全面掌握)
一般纳税人计算本月应纳增值税额采用当期购进扣税法：
应纳税额=当期销项税额-当期进项税额
一般纳税人应纳增值额税的计算，围绕两个关键环节：一是销项税额如何计算;二是进项税额如何抵扣。

一、销项税额的计算
销项税额是纳税人销售货物或应税劳务，按照销售额和税率计算并向购买方收取的增值税额，其计算方法为：
销项税额=销售额×税率。
公式中税率为13%或17%，而销售额的确定是正确计算销项税额的关键。
(一)一般销售方式下的销售额
销售额：是纳税人销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用(即价外收入,如违约金、滞纳金、赔偿金、延期付款利息、包装费、包装物租金、运输装卸费等)。
1.销售额=价款+价外收入
2.销售额中不包括：
(1)受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税;
(2)同时符合以下条件的代垫运费：①承运者的运费发票开具给购货方的;②纳税人将该项发票转交给购货方的。
(3)同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：
(4)销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。

　　第五节　　一般纳税人应纳税额的计算(全面掌握) 一般纳税人计算本月应纳增值税额采用当期购进扣税法：

　　应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

　　一般纳税人应纳增值额税的计算，围绕两个关键环节：一是销项税额如何计算;二是进项税额如何抵扣。

　　一、销项税额的计算

　　销项税额是纳税人销售货物或应税劳务，按照销售额和税率计算并向购买方收取的增值税额，其计算方法为：

　　销项税额=销售额×税率。

　　公式中税率为13%或17%，而销售额的确定是正确计算销项税额的关键。

　　(一)一般销售方式下的销售额

　　销售额：是纳税人销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用(即价外收入,如违约金、滞纳金、赔偿金、延期付款利息、包装费、包装物租金、运输装卸费等)。

　　1.销售额=价款+价外收入

　　2.销售额中不包括：

　　(1)受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税;

　　(2)同时符合以下条件的代垫运费：①承运者的运费发票开具给购货方的;②纳税人将该项发票转交给购货方的。

　　(3)同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：

　　(4)销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。

　　(二)特殊销售方式下销售额的确定，也是必须全面掌握的内容，主要有：

　　1.折扣折让方式销售：

　　【例题·计算题】某单位销售货物取得不含税价款300万元，购货方及时付款，给予5%的折扣，实收285万元。

　　『正确答案』销项税额=300×17%

　　2.以旧换新销售：按新货同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货收购价格(金银首饰除外)。

　　【例题·计算题】(2008年)某首饰商城为增值税一般纳税人，2008年5月发生以下业务：

　　(2)采取“以旧换新”方式向消费者销售金项链2000条，新项链每条零售价0.25万元，旧项链每条作价0.22万元，每条项链取得差价款0.03万元;

　　『正确答案』应缴纳的增值税=2000×0.03÷(1+17%)×17%=8.72(万元)

　　应缴纳的消费税=2000×0.03÷(1+17%)×5%=2.56(万元)

　　3.还本销售：销售额就是货物销售价格，不得扣减还本支出。

　　4.以物易物销售：双方均作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额。

　　【例题·计算题】卷烟厂销售雪茄烟300箱给各专卖店，取得不含税销售收入600万元;以雪茄烟40箱换回小轿车2辆、大货车1辆;

　　『正确答案』销项税额=(600+600÷300×40)×17%=115.60(万元)

　　5.包装物押金处理：

　　(1)销售货物收取的包装物押金，如果单独记账核算，时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额征税

　　(2)因逾期(1年为限)未收回包装物不再退还的押金，应并入销售额征税。征税时注意两点：一是逾期包装物押金为含税收入，需换算成不含税价再并入销售额;二是征税税率为所包装货物适用税率。

　　(3)酒类产品除外：啤酒、黄酒按是否逾期处理，啤酒、黄酒以外的其他酒类产品收取的押金，无论是否逾期一律并入销售额征税。

　　【例题1·计算题】某酒厂半年前销售啤酒收取的包装物押金逾期2万元、白酒的逾期包装物

　　押金3万元，本月逾期均不再返还。

　　『正确答案』销项税=2÷(1+17%)×17%=0.29(万元)

　　『答案解析』白酒包装物押金由于收取的时候就纳税了，因此逾期的时候不再需要纳税。

　　【例题2·计算题】某酒厂为一般纳税人。本月向一小规模纳税人销售白酒，并开具普通发票上注明金额93600元;同时收取单独核算的包装物押金2000元(尚未逾期)，计算此业务酒厂应确认的销项税额。

　　『正确答案』销项税=(93600+2000)÷(1+17%)×17%=13890.6(元)

　　【例题3·单选题】对纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，其增值税计税方法正确的是(　)。

　　A.单独记账核算的，一律不并入销售额征税，对逾期收取的包装物押金，均并入销售额征税。

　　B.酒类包装物押金，一律并入销售额计税，其他货物押金，单独记账核算的，不并入销售额征税。

　　C.无论会计如何核算，均应并入销售额计算缴纳增值税。

　　D.对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品收取的包装物押金，均应并入当期销售额征税，其他货物押金，单独记账且未逾期者，不计算缴纳增值税

　　『正确答案』D 6.销售已使用过的固定资产的税务处理：

　　【新增内容】对于纳税人发生固定资产视同销售行为，对已使用过的固定资产无法确定销售额的，以固定资产净值为销售额。

　　【例题·计算题】某生产企业为增值税一般纳税人，2009年6月把资产盘点过程中不需用的部分资产进行处理：销售已经使用4年的机器设备，取得收入9200元(原值为9000元);销售2009年1月购入的设备一台,专用发票上注明价款100000元,税款17000元,销售是开具普通发票价款为90000元。计算销售应纳增值税(假设当期无进项税)。

　　『正确答案』应纳增值税=9200÷(1+4%)×4%÷2+90000÷(1+17%)×17%=13253.85(元)

　　【例题·计算题】某生产企业为增值税一般纳税人，2009年12月将2月份购入并投入使用的设备一台对外投资,购入时取得专用发票上注明价款200000元、税款34000元,10年使用期，投资时无法确定销售额(假设当期无进项税)。

　　『正确答案』固定资产净值=200000-200000÷10÷12×10=183333.33

　　应纳增值税=183333.33×17%

　　特殊销售总结：

　　【例题1·计算题】某企业为增值税一般纳税人，5月生产加工一批新产品450件，每件成本价380元(无同类产品市场价格)，全部售给本企业职工，取得不含税销售额171000元。

　　[答疑编号346020409]

　　『正确答案』销项税额=450×380×(1+10%)×17%=31977(元)

　　(四)含税销售额的换算：

　　(不含税)销售额=含税销售额/(1+13%或17%)

　　含税价格(含税收入)判断：

　　1.通过看发票来判断;(普通发票要换算)

　　2.分析行业;(零售行业要换算)

　　3.分析业务;(价外费用、建筑业总承包额中的自产货物要换算)

　　二、进项税额的抵扣

　　进项税额是纳税人购进货物或接受应税劳务所支付或负担的增值税额，它与销售方收取的销项税额相对应。

　　(一)准予从销项税额中抵扣的进项税额，分两类：

　　一类是以票抵扣，即取得法定扣税凭证，并符合税法抵扣规定的进项税额;另一类是计算抵扣，即没有取得法定扣税凭证，但符合税法抵扣政策，准予计算抵扣的进项税额。

　　计算抵税是进项税额确定中的难点，必须准确掌握计算抵扣的范围和条件：

　　1.购进免税农产品的计算扣税：

　　(1)基本规定

　　【例题1·单选题】(2007年)某卷烟厂2006年6月收购烟叶生产卷烟，收购凭证上注明价款50万元，并向烟叶生产者支付了价外补贴。该卷烟厂6月份收购烟叶可抵扣的进项税额为(　)。

　　A.6.5万元　　　 B.7.15万元

　　C.8.58万元　　　D.8.86万元

　　[答疑编号346020501]

　　『正确答案』C

　　『答案解析』烟叶进项税额=(收购金额+烟叶税)×13%=50×(1+10%)×(1+20%)×13%=8.58(万元)

　　【例题2·计算题】某一般纳税人购进某国营农场自产玉米，收购凭证注明价款为56830元。

　　[答疑编号346020502]

　　『正确答案』进项税额=56830×13%=7387.9(元)

　　采购成本=56830×(1-13%)=49442.1(元)

　　(3)一般纳税人从农民专业合作社购进的免税农业产品,可按13%的扣除率计算抵扣增值税进项税额。

　　2.运输费用的计算扣税。

　　注意：

　　(1)购买或销售免税货物(购进免税农产品除外)所发生的运输费用，也不得计算进项税额抵扣。

　　【提示】一般纳税人外购固定资产支付的运输费，伴随着消费型增值税的实施，也可以按7%计算抵扣进项税额

　　(2)准予计算进项税额抵扣的货物运费金额是指在运输单位开具的运费结算单据上注明的运费和建设基金。

　　(3)纳税人取得运输发票，应当自开票之日起90天内向主管国家税务局申报抵扣，超过90天的不得予以抵扣。

　　【重要变化】增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的公路内河货物运输业统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。

　　(4)一般纳税人在生产经营过程中所支付的运输费用，允许计算抵扣进项税额。

　　(5)一般纳税人取得的国际货物运输代理业发票和国际货物运输发票、不得计算抵扣进项税额。

　　(6)增值税一般纳税人购进或销售货物，取得的作为增值税扣税凭证的货运发票，必须是通过货运发票税控系统开具的新版货运发票。

　　【例题·计算题】一般纳税人从农业生产者手中购进免税农产品，收购凭证上注明是50000元，支付运费，取得了货运发票，注明是2000元。

　　[答疑编号346020503]

　　『正确答案』

　　进项税=50000×13%+2000×7%=6640(元)

　　采购成本=50000×87%+2000×93%=45360(元)

　　总结：运费

　　（二）不得从销项税额中抵扣的进项税额

　　【例题1·单选题】下列项目所包含的进项税额，不得从销项税额中抵扣的是(　)。

　　A.生产过程中出现的报废产品

　　B.用于返修产品修理的易损零配件

　　C.生产企业用于经营管理的办公用品

　　D.生产企业外购自用的小汽车

　　[答疑编号346020601]

　　『正确答案』D

　　【例题2·单选题】(2007年)下列行为中，涉及的进项税额不得从销项税额中抵扣的是(　)。

　　A.将外购的货物用于本单位集体福利

　　B.将外购的货物分配给股东和投资者

　　C.将外购的货物无偿赠送给其他个人

　　D.将外购的货物作为投资提供给其他单位

　　[答疑编号346020602]

　　『正确答案』A

　　(三)进项税额转出

　　上述1～3的购进货物改变生产经营用途的，不得抵扣进项税额。如果在购进时已抵扣了进项税额，需要在改变用途当期作进项税额转出处理。

　　进项税额转出的方法有三种：

　　第一：原抵扣进项税额转出

　　应用举例：

　　【例题1·计算题】某商业企业月初购进一批饮料，取得专用发票上注明价款80000元，税金13600元，货款已支付，另支付运输企业运输费1000元(有货票)。月末将其中的5%作为福利发放给职工。

　　[答疑编号346020603]

　　『正确答案』当月可以抵扣的进项税=(13600+1000×7%)×95%=12986.5(元)

　　【例题2·综合题】(2008综合题业务)某市卷烟生产企业8月末盘点时，发现由于管理不善库存的外购已税烟丝15万元(含运输费用0.93万元)霉烂变质。

　　[答疑编号346020604]

　　『正确答案』损失烟丝应转出的进项税额=(15-0.93)×17%+0.93÷(1-7%)×7%=2.46(万元)

　　第二：无法准确确定该项进项税额的，按当期实际成本(即买价+运费+保险费+其他有关费用 )计算应扣减的进项税额。

　　进项税额转出数额=当期实际成本×税率

　　第三：利用公式：

　　不得抵扣的进项税额=无法划分的全部进项税额×

　　【例题3·单选题】某制药厂(增值税一般纳税人)3月份销售抗生素药品取得含税收入117万元，销售免税药品50万元，当月购入生产用原材料一批，取得增值税专用发票上注明税款6.8万元，抗生素药品与免税药品无法划分耗料情况，则该制药厂当月应纳增值税为(　)。

　　A.14.73万元　　B.12.47万元

　　C.10.20万元　　D.17.86万元

　　[答疑编号346020605]

　　『正确答案』B

　　三、应纳税额计算

　　(一)计算销项税额的时间限定

　　(二)计算应纳税额时进项税额不足抵扣的处理：结转下期继续抵扣。

　　(三)扣减发生期进项税额的规定——进项税额转出

　　(四)销货退回或折让的税务处理：销售方冲减销项税额，购货方冲减进项税额。

　　(五)向供货方取得返还收入的税务处理。

　　对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩(如以一定比例、金额、数量计算)的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金。

　　应冲减进项税金的计算公式调整为：

　　当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金÷(1+所购货物适用增值税税率)×所购货物适用增值税税率

　　【例题·多选题】某商场(增值税一般纳税人)与其供货企业达成协议，按销售量挂钩进行平销返利。5月向供货方购进商品取得税控增值税专用发票，注明价款120万元、进项税额20.4万元并通过主管税务机关认证，当月按平价全部销售，月末供货方向该商场支付返利4.8万元。下列该项业务的处理符合有关规定的有(　)。

　　A.商场应按120万元计算确定销项税额

　　B.商场应按124.8万元计算销项税额

　　C.商场当月应抵扣的进项税额为20.4万元

　　D.商场当月应抵扣的进项税额为19.7万元

　　[答疑编号346020606]

　　『正确答案』AD

　　『答案解析』当期应冲减进项税金=4.8÷(1+17%)×17%=0.70(万元),当期可抵扣进项税额=20.4-0.7=19.7(万元)

　　(六)一般纳税人注销时进项税额的处理。

　　一般纳税人注销或取消辅导期一般纳税人资格，转为小规模纳税人时，其存货不

　　作进项税额转出处理，其留抵税额也不予以退税。

　　(七)金融机构开展个人实物黄金交易业务增值税的处理。

　　四、应纳税额计算举例

　　【例题1·计算题】

　　某生产企业为增值税一般纳税人，适用增值税税率17%，2010年5月份的有关生产经营业务如下：

　　(1)销售甲产品给某大商场，开具增值税专用发票，取得不含税销售额80万元;另外，开具普通发票，取得销售甲产品的送货运输费收入5.85万元。

　　(2)销售乙产品，开具普通发票，取得含税销售额29.25万元。

　　(3)将试制的一批应税新产品用于本基建工程;成本价为20万元，成本利润率为10%，该新产品无同类产品市场销售价格。

　　(4)销售2010年1月份购进作为固定资产使用过的进口摩托车5辆，开具普通发票，每辆取得含税销售额1.17万元;该摩托车原值每辆0.9万元。

　　(5)购进货物取得税专用发票，注明支付的货款60万元，进项税额10.2万元，另外支付购货的运输费用6万元，取得运输公司开具的普通发票。

　　(6)向农业生产者购进免税农产品一批，支付收购价30万元，支付给运输单位的运费5万元，取得相关的合法票据。本月下旬将购进的农产品的20%用于本企业职工福利。

　　以上相关票据均符合税法的规定，请按下列顺序计算该企业5月份应缴纳的增值税额。

　　(1)计算销售甲产品的销项税额;

　　(2)计算销售乙产品的销项税额;

　　(3)计算自用新产品的销项税额

　　(4)计算销售使用过的摩托车应纳税额

　　(5)计算外购货物应折扣的应纳税额

　　(6)计算应抵扣的进项税额

　　(7)计算企业5月份合计应缴纳的增值税额

　　[答疑编号346020701]

　　『正确答案』

　　(1)销售甲产品的销项税额=80×17%+5.85÷(1+17%)×17%=14.45(万元)

　　(2)销售乙产品的销项税额=29.25÷(1+17%)×17%=4.25(万元)

　　(3)自用新产品的销项税额=20×(1+10%)×17%=3.74(万元)

　　(4)(此业务教材处理有误，考生按照这里的解释去理解)根据“财政部 国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知”财税[2009]9号 一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。

　　本题销售使用过的摩托车应纳税额=1.17÷(1+4%)×4%÷2×5=0.11(万元)

　　(5)外购货物应抵扣的进项税额=10.2+6×7%=10.62(万元)

　　(6)外购免税农产品应抵扣的进项税额=(30×13%+5×7%)×(1-20%)=3.4(万元)

　　(7)该企业5月份应缴纳的增值税额=14.45+4.25+3.74-10.62-3.4+0.11=8.53(万元)